企業(yè)的薪酬制度與工資的稅負(fù)密切相關(guān)。在實(shí)務(wù)中,企業(yè)一般根據(jù)薪酬制度確定發(fā)放方法,進(jìn)而產(chǎn)生相應(yīng)的納稅基數(shù)及其稅負(fù)。所以,要想節(jié)約工資涉及的企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅,必須從設(shè)計(jì)薪酬制度入手,依據(jù)現(xiàn)行的稅收政策,制定更為節(jié)稅的薪酬制度。
依據(jù)現(xiàn)行稅法,合理工資薪金才能在企業(yè)所得稅稅前扣除;不合理的部分,不允許在稅前扣除。這就影響了企業(yè)所得稅的納稅成本。所以,明確稅法規(guī)定的“合理工資薪金”范圍,才能讓發(fā)放的工資薪金全額在稅前扣除。
國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知(國稅函[2009]3號(hào))第一條“關(guān)于合理工資薪金問題”明確:“合理工資薪金”是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制訂的工資薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資薪金。并要求稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)工資薪金進(jìn)行合理性確認(rèn)時(shí),可按以下原則掌握:(一)企業(yè)制訂了較為規(guī)范的員工工資薪金制度;(二)企業(yè)所制訂的工資薪金制度符合行業(yè)及地區(qū)水平;(三)企業(yè)在一定時(shí)期所發(fā)放的工資薪金是相對(duì)固定的,工資薪金的調(diào)整是有序進(jìn)行的;(四)企業(yè)對(duì)實(shí)際發(fā)放的工資薪金,已依法履行了代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù);(五)有關(guān)工資薪金的安排,不以減少或逃避稅款為目的。
這就要求企業(yè)必須依據(jù)上述五條原則,設(shè)計(jì)、制定工資薪金制度,確保工資薪金全額在稅前扣除。
現(xiàn)代企業(yè)的工資薪酬制度,除了激勵(lì)功能外,還應(yīng)具備節(jié)稅功能。依據(jù)國稅函[2009]3號(hào)“五條原則”,企業(yè)可以最大限度地減輕企業(yè)所得稅。在此基礎(chǔ)上,若遵循“分開發(fā)(分工資和獎(jiǎng)金兩部分報(bào)酬發(fā)放”和“平均發(fā)(每月的工資薪酬盡量平均發(fā)放)”兩點(diǎn)設(shè)計(jì)原則,又可減輕個(gè)人所得稅。這也是我們的一貫主張。
1)一些單位在年終發(fā)放“第13個(gè)月工資”,依據(jù)稅法該工資應(yīng)并入當(dāng)月工資薪金所得合并納稅。所以,作為“第13個(gè)月工資”發(fā)放是否合適,要不要改為年終獎(jiǎng)(可以享受2005年9號(hào)文的優(yōu)惠政策),各個(gè)單位要算一算賬,根據(jù)結(jié)果進(jìn)行選擇。
2)工資與社;鹈芮邢嚓P(guān),很多地方的社;鹁褪歉べY走的,所以要考慮工資變動(dòng)引起的社;鸬淖兓,及其相關(guān)成本。
3)企業(yè)發(fā)放實(shí)物、有價(jià)證券等非貨幣工資,應(yīng)并入當(dāng)月工資總額納稅。
春節(jié)將至,又到了企業(yè)單位發(fā)放年終獎(jiǎng)的時(shí)間,尤其對(duì)于一些年終獎(jiǎng)發(fā)放金額較大的企業(yè)而言,由于沒有進(jìn)行任何的稅務(wù)籌劃,個(gè)人負(fù)擔(dān)了一筆較大的稅負(fù),大大消弱了年終獎(jiǎng)對(duì)員工的激勵(lì)效果。對(duì)年終獎(jiǎng)的稅務(wù)籌劃不是縱容違規(guī),而是倡導(dǎo)企業(yè)在現(xiàn)有法律政策范圍內(nèi),通過充分利用目前的稅收政策,合理合法降低稅負(fù)率。我們通過本文為您解讀年終獎(jiǎng)發(fā)放籌劃的空間和可行性。
根據(jù)國家稅務(wù)總局2005年發(fā)布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》(國稅發(fā)﹝2005﹞9號(hào)文)的規(guī)定,年終獎(jiǎng)金應(yīng)繳稅計(jì)算標(biāo)準(zhǔn)為:全年一次性獎(jiǎng)金應(yīng)納稅額=當(dāng)月取得全年一次性獎(jiǎng)金×適用稅率-速算扣除數(shù),其中適用稅率為年終獎(jiǎng)金除以12所對(duì)應(yīng)“工資薪金”的稅率及速算扣除數(shù),由于工資、薪金所得適用超額累進(jìn)稅率,七檔稅率為3%、10%、20%、25%、30%、35%、45%,因此,對(duì)于大額年終獎(jiǎng)而言,按照規(guī)定最高要適用高達(dá)45%的稅率,稅負(fù)成本巨大,企業(yè)的激勵(lì)效果減半。律師認(rèn)為,在年終獎(jiǎng)的發(fā)放過程中,通過積極的稅務(wù)籌劃,不僅可以降低員工的稅負(fù),還可以充分實(shí)現(xiàn)年終獎(jiǎng)的激勵(lì)效果,企業(yè)應(yīng)予以充分的重視,同員工溝通,并同員工一起實(shí)施籌劃方案。
超額累進(jìn)稅率存在“臨界點(diǎn)”效應(yīng),根據(jù)測(cè)算,單位發(fā)放年終獎(jiǎng)存在“盲區(qū)”,在“臨界點(diǎn)”附近,年終獎(jiǎng)的數(shù)額的微笑變化,可能帶來的是高達(dá)幾萬元的稅負(fù),單位在年終獎(jiǎng)的發(fā)放過程中,應(yīng)避免以下6個(gè)盲區(qū):
可以發(fā)現(xiàn),當(dāng)單位發(fā)給員工的年終獎(jiǎng)為960001元時(shí),會(huì)比發(fā)放960000元多交近9萬余元的個(gè)人所得稅,華稅律師建議,如果單位發(fā)放的年終獎(jiǎng)處于上述盲區(qū),單位可以并入工作或通過實(shí)物等其他福利形式發(fā)給員工,從員工角度而言,甚至可以通過與單位溝通,放棄部分年終獎(jiǎng),以取得實(shí)發(fā)金額最大化。
根據(jù)國稅發(fā)〔2009〕121號(hào),已經(jīng)停止“雙薪”所得按月薪單獨(dú)計(jì)稅的辦法。目前,企業(yè)薪酬結(jié)構(gòu)中,如果仍然包括“雙薪制”的工資薪金所得,而且“雙薪制”的工資薪金與全年一次性獎(jiǎng)金在同一個(gè)月份內(nèi)發(fā)放的,可以將“雙薪制”工資與全年一次性獎(jiǎng)金合并,統(tǒng)一按照國稅發(fā)〔2005〕9號(hào)文計(jì)算個(gè)人所得稅。如果“雙薪制”的工資薪金與全年一次性獎(jiǎng)金不在同一個(gè)月份內(nèi)發(fā)放,“雙薪制”的工資薪金應(yīng)與所在月份工資收入合并后,計(jì)算個(gè)人所得稅;不再執(zhí)行全年一次性獎(jiǎng)金政策。由于在一個(gè)納稅年度內(nèi),對(duì)每一個(gè)納稅人,“一次性年終獎(jiǎng)”的計(jì)稅方法只允許采用一次。所以,對(duì)于年終既有“雙薪”又有“年終獎(jiǎng)”的公司而言,需要考慮以下兩個(gè)問題:(1)是否保留“雙薪制”;(2)如果保留的話,二則分配比例多少為佳,如何發(fā)放。華稅律師認(rèn)為,這取決于員工第十三個(gè)月薪水的大小和年終獎(jiǎng)的大小,具體取決于第十三月薪水在兩種情況下最終適用稅率的高低,如果第十三月薪水和當(dāng)月薪水合并后適用的最終稅率小于同年終獎(jiǎng)合并適用的稅率,則應(yīng)分開分月發(fā)放,這樣雙薪承擔(dān)的稅負(fù)就較少,反之亦然,但是,這其中需要同時(shí)考慮到“盲區(qū)”的問題,綜合權(quán)衡。
我國現(xiàn)行的分稅制明確了中央和地方的財(cái)權(quán),個(gè)人所得稅方面,是按照6:4在中央和地方之間進(jìn)行分成,許多地區(qū)為了招商引資,針對(duì)地方留成部分實(shí)施了名目繁多的財(cái)政返還政策,由于中西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平差異巨大,西部地區(qū)尤其少數(shù)民族自治區(qū)更是力度空前。由此,以VC/PE為代表的投資公司,在發(fā)放大額年終獎(jiǎng)的過程中,可以考慮在西部設(shè)立投資平臺(tái),在享受區(qū)域性稅收優(yōu)惠的同時(shí),可以積極爭(zhēng)取個(gè)人所得稅的財(cái)政返還,以降低實(shí)際的稅負(fù)成本。
然而,根據(jù)最新發(fā)布的《國務(wù)院關(guān)于清理規(guī)范稅收等優(yōu)惠政策的通知》(國發(fā)〔2014〕62號(hào))等文件,目前,國務(wù)院正在針對(duì)三類地方稅收優(yōu)惠政策和財(cái)政返還政策進(jìn)行清理:第一類與上位法相違背的一些稅收優(yōu)惠政策;第二類是未經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的;第三類是超出稅收優(yōu)惠時(shí)間還在執(zhí)行的。華稅律師建議,企業(yè)在具體選用稅收政策的過程中需要進(jìn)行審查,并同地方政府通過書面等形式予以明確,防范政策變更以及財(cái)政返還不能兌現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。
對(duì)于VC、PE等投資類公司核心員工而言,由于其年終獎(jiǎng)與投資收益掛鉤,金額往往非常巨大,按照個(gè)稅稅制規(guī)定,可能會(huì)適用45%的高稅率。這種情況下,員工以及發(fā)放單位可以改變思路,改變年終獎(jiǎng)的發(fā)放形式,將現(xiàn)金發(fā)放變?yōu)楣蓹?quán)支付。但是對(duì)于公司一般的股權(quán)激勵(lì)方式,按照現(xiàn)行國家的稅收政策,在員工行權(quán)時(shí),對(duì)員工從企業(yè)取得股票的實(shí)際購買價(jià)低于購買日收盤價(jià)的差額作為工資、薪金征稅,稅務(wù)籌劃空間有限。
當(dāng)然,年終獎(jiǎng)作為員工全年的薪酬福利的組成部分,企業(yè)也可以在年初整體對(duì)薪酬結(jié)構(gòu)進(jìn)行稅務(wù)籌劃,事前籌劃各月工資、年終獎(jiǎng)的比例關(guān)系,找到一個(gè)稅負(fù)最小的發(fā)放比例。華稅律師認(rèn)為,稅務(wù)籌劃方案往往都具有一定的風(fēng)險(xiǎn)性,一個(gè)沒有任何風(fēng)險(xiǎn)而獲益巨大的籌劃方案是鮮有存在的,企業(yè)既要考慮到激勵(lì)效果和員工的利益,同時(shí)要考慮到國家稅法規(guī)定的剛性要求,在其中需求最佳的平衡點(diǎn)或許就是成功的個(gè)人所得稅籌劃方案。